摘要：《市场监督管理行政处罚案件违法所得认定办法》(以下简称《办法》)的颁布，旨在破解长期存在的违法所得认定标准碎片化难题，首次系统构建执法裁量权规范体系，对精准落实过罚相当原则、提升市场监管执法的法治化和规范化水平、营造法治化营商环境具有重要意义。然而，其颁布后引发了实务界与理论界的广泛争议。本文聚焦《办法》中"合法必要支出"的界定标准、退赔制度的规范构造、税款扣除的适用条件及违法所得无法查清时的程序规则四大规范适用难题，通过规范分析与实证考察，揭示条款中概念界定模糊、程序保障细化空间及行政与民事责任关系交织等深层机理，及其可能引发的执法尺度与相对人权利保障失衡风险。为此，本文提出以"过罚相当原则为统领—类型化解释为方法—程序性保障为依托—技术赋能为支撑"的完善框架，旨在为《办法》的精准实施提供理论镜鉴与制度方案，推动违法所得认定制度向精细化、规范化方向演进。
关键词：违法所得;行政处罚;合法必要支出;退赔责任;过罚相当原则;比例原则
目 录
引言
一、"合法必要支出"的认定：概念细化空间与举证责任配置
(一)概念细化面临的三重解释标准
(二)举证责任配置的效率考量与公平保障
二、退赔制度的规范构造与双重法律属性辨析
(一)退赔的规范依据与双重法律属性
(二)退赔计入违法所得但不没收的规范逻辑与程序完善
(三)不予处罚情形下退赔责任的正当性与实现路径
(四)给予行政处罚情形下当事人拒不退赔的责任
三、税款扣除的合法性确认与操作性完善
(一)"直接相关税款"的扣除正当性与范围界定
(二)举证要求的优化与税务信息共享
四、违法所得无法查清的程序规制与监督机制
(一)"无法查清"的认定标准与调查限度
(二)裁量因素适用的明确性与说理义务
(三)审批程序的实质化与监督功能强化
五、体系化调适路径与制度建议
(一)实体规则层面：类型化建构与标准细化
1.制定"合法必要支出"类型化认定指引
2.确立"商业合理性"复合判断标准
3.建立类型化税款扣除与信息共享规则
4.明确"无法查清"的法定情形与调查限度
(二)程序保障层面：优化举证、强化说理与规范审批
1.构建阶梯式举证责任与协作机制
2.引入税务信息共享与核定机制
3.建立"推定违法所得"与裁量罚款联动规则
4.强化外部程序约束与强制说理
(三)处罚裁量：构建退赔与量罚的联动调节机制
1.将主动退赔法定化为从宽处罚情节
2.明确退赔的程序要件与效力
3.厘清行政没收与民事返还的功能界限
4.规范行政机关的角色与程序衔接
(四)技术赋能层面：建设知识库与开发智能辅助系统
1.建设统一的裁量基准与案例数据库
2.开发智能化裁量辅助决策系统
3.建立案例分析与反馈闭环机制
六、结论与展望
引 言
违法所得的认定是行政处罚中的关键环节，直接影响没收范围、罚款基数乃至刑事移送门槛。将于2026年3月20日起施行的《市场监督管理行政处罚案件违法所得认定办法》，在整合既往规范、回应实践争议方面迈出重要一步，有利于解决此前各业务条线认定规则不统一的问题，促进市场监管各领域执法的深度融合。然而，其部分条款在逻辑周延性、概念清晰度与程序正当性的具体适用上仍存在解释空间，需结合立法目的与执法实践进行细化校准。本文选取《办法》中争议较为集中的四个议题，在规范分析的基础上，引入比例原则、正当程序原则及过罚相当原则等行政法基本原理，对相关条款进行解释论审视与立法论补正，以期推动违法所得认定制度实现逻辑自洽、运作顺畅与结果公正，为优化法治化营商环境提供坚实支撑。
一、"合法必要支出"的认定：概念细化空间与举证责任配置
《办法》第四条明确"当事人直接用于生产经营活动的合法必要支出，可以在认定违法所得时扣除"，第五条进一步列举"原材料购进价款、所销售或者在服务中使用的商品购进价款"等具体扣除项目。这一规定意在贯彻"过罚相当"精神，避免处罚范围不当扩大至当事人的合法经营成本。同时，鉴于经济活动的多样性，第五条明确"当事人认为有其他合法必要支出的，可以向市场监督管理部门提出申请"，保留了合理的弹性空间，由市场监管总局及国家药监局结合实际工作通过制定文件、个案答复等途径逐步细化。
然而，"合法""必要""直接用于"等概念在具体适用中仍面临解释标准的统一性问题，"谁主张、谁举证"的责任配置在提升执法效率的同时，也需关注不同市场主体的举证能力差异。
(一)概念细化面临的三重解释标准
"合法必要支出"的认定是一个涉及价值判断的法律评价过程，至少面临以下三重解释标准的细化需求：
1."合法"之界定：行为合法性还是活动整体合法性?
"合法"这一前提，存在两种对立的解释路径：一是"活动整体合法论"，认为若经营活动整体违法，则所有相关支出均因"源头违法"而丧失合法性，不予扣除。此路径虽具有形式严整性，但可能导致《办法》第四条在实践中被架空，且易造成处罚过重，违反比例原则。二是"支出行为合法论"，认为应独立考查支付行为本身是否违反法律强制性规定，而非直接关联最终用途的违法性。此路径更符合文义，承认了违法活动中混杂的合法交易行为。《办法》明确采用后者，即扣除原则的确立旨在"使当事人恢复至违法前的利益状态"，符合过罚相当原则。但实践中的难点是如何辨别哪些部分属于专门用于违法目的的支出，需通过后续细则或指导案例逐步明确。
2."必要"之判断：主观意愿还是客观标准?
"必要"标准的裁量基准仍需细化。若采用"主观必要标准"，以当事人自身商业判断为准，则易被滥用为虚构成本的渠道。若采用"客观必要标准"，以理性经营者通常支出水平为基准，虽能防止滥权，但其操作标准的模糊性与行业数据获取的现实困难，既难以适应新兴行业、创新模式及企业特定发展阶段的合理商业现实，亦无法周全考量不同地域与规模的巨大差异。对于平台经济、直播电商等新兴业态，可通过后续制定文件、个案答复等途径进行解释，建议建立动态调整机制。
3."直接用于"的界限：因果链条的截断难题
"直接用于"的认定要求支出与违法行为之间存在紧密因果关联，但现行标准未明确界定这一关联的判断边界，导致实践中产生认定困境：
一是混合共用支出的扣除难题。对于厂房租金、管理人员薪酬等同时服务于合法经营与违法行为的支出，全额扣除将使违法活动不当占用合法经营资源，完全不予扣除又显失公平，而精确划分其"直接贡献比例"缺乏可操作标准。
二是间接关联支出的定性困惑。企业形象广告等间接促进违法销售的支出，因缺乏直接指向性，其"直接性"判断更具争议，容易引发执法尺度的不统一。
(二)举证责任配置的效率考量与公平保障
《办法》第六条确立当事人对"合法必要支出"承担举证责任的规则，规定"当事人应当在市场监督管理部门指定的合理期限内，提供认定合法必要支出所需要的真实、完整的单证、协议、会计账簿等证据材料"。这一设计遵循"谁主张、谁举证"原则，主要考虑是当事人最清楚自身经营状况与成本构成，由其提交证据是"最直接、高效的方式"，既能确保违法所得计算的全面性与准确性，也能"大幅减少执法中的调查核实成本"，有效解决基层执法中普遍存在的违法所得计算难、取证难等痛点，提升执法效能。
然而，在肯定效率价值的同时，仍需关注权利保障的实质公平：
一是不同市场主体举证能力差异导致的实质不公。中小企业、个体工商户等因经营管理规范性不足，普遍面临财务凭证不全、专业能力欠缺等现实困难，较难满足"真实、完整"的证据要求，易陷入"举证不能"困境;而财务制度健全的企业则可轻松完成举证，形成"管理规范程度决定处罚轻重"的差异。
二是证明要素的复合性增加举证难度。当事人不仅需证明支出实际发生，还需同步证实其"合法性"(符合法律规定)、"必要性"(符合行业合理标准)及"直接关联性"(与违法行为的因果关系)，尤其"必要性"判断涉及商业合理性的主观裁量，缺乏明确客观标准，导致当事人举证门槛实质性提高。
二、退赔制度的规范构造与双重法律属性辨析
退赔制度是连接行政处罚与民事救济的重要桥梁。《办法》第十一条规定"已退赔款项不予没收，但应计入违法所得"，第十五条规定"不予行政处罚的，不再没收违法所得，但不免除退赔责任"。这些条款试图平衡惩戒与恢复功能，但在法理逻辑与实施效果上需进一步厘清退赔与量罚的联动关系。
(一)退赔的规范依据与双重法律属性
市场监管领域"退赔"规定散见于《行政处罚法》《消费者权益保护法》《价格法》《价格违法行为行政处罚规定》等，核心在于保障受害人优先受偿。退赔具有双重法律属性：在行政程序层面，它是行政机关基于公共利益维护责令当事人履行的法定义务，具有行政命令的强制性;在实质内容层面，它是对受害人财产损失的补偿，源于民事侵权关系，本质是民事责任的特殊实现方式。《民法典》第一百八十七条确立的民事责任优先原则，进一步强化了退赔的民事救济内核，要求在责任竞合时优先实现对私权的救济。
(二)退赔计入违法所得但不没收的规范逻辑与程序完善
《办法》第十一条的"已退赔款项计入违法所得但不予没收"的规则，遵循民事赔偿优先原则，目的是鼓励当事人主动退赔，降低相关主体的维权成本。在以违法所得为基数计算罚款或者将其作为裁量因素时，如不将已经退赔的款项计入违法所得，可能导致过罚不当(畸轻)。因此，计入违法所得是为了确保罚款基数能够反映违法行为的整体危害程度，避免因退赔导致罚款倍数计算失准;而不予没收则是落实民事赔偿优先原则，避免国家与民争利。
然而，该规则在激励效果与程序保障上仍存在完善空间：
在激励效果层面，需建立退赔与量罚的联动机制。虽然"不没收"在形式上免除了对已退赔款项的剥夺，但罚款基数仍包含该部分金额。建议明确将"在处罚决定作出前主动退赔并消除危害后果"作为法定的从轻、减轻处罚情节，探索已退赔部分按一定比例相应降低罚款倍数的计算方式，避免"退赔无用"的负面激励。
在程序规则层面，缺乏退赔生效时点、形式要件(如受害人确认程序)等配套规则，易导致执法尺度不统一。建议明确退赔须在处罚决定作出前完成，并以支付凭证、收据或和解协议为证;对于受害者不明的情形，探索建立提存制度，将款项提存视为履行退赔义务。
(三)不予处罚情形下退赔责任的正当性与实现路径
《办法》第十五条"不予行政处罚不免除退赔责任"的规定具有正当性，系行政机关履行"责令改正"法定职责(《行政处罚法》第二十八条)、恢复市场秩序的必然要求。作出不予处罚决定前，办案机关已经对案件的违法事实、违法情节、危害后果等进行了全面考量，往往不存在违法所得或者违法所得数额极小，予以没收不但没有必要，还会增加执法成本。同时，明确不予行政处罚并不免除退赔责任，以保障相关主体的合法权益。
需明确区分：没收违法所得是对违法行为的惩戒，目的是剥夺不法收益;退赔是对受害人的补偿，旨在恢复民事法律关系。市场监督管理部门依据《行政处罚法》第三十三条第一款(如违法行为轻微并及时改正、无主观过错等)作出不予处罚决定时，退赔可作为"危害后果已消除"的考量因素，但并非前置条件——二者分属不同责任范畴，前者评价行为可责性，后者解决损害修复问题。
在此情形下，退赔责任的实现应遵循民事救济优先原则：行政机关无权直接强制民事赔偿，其职责限于教育引导当事人主动退赔、促成调解或告知受害人救济途径。若当事人拒不退赔，受损方可通过民事诉讼、仲裁等途径主张权利。行政机关需恪守权限边界，不得超越行政职权实施民事强制执行，确保"不免除退赔责任"的规定在民事救济框架内实现。
(四)给予行政处罚情形下当事人拒不退赔的责任
当事人拒不退赔将触发多层次责任追究机制：民事责任层面，受害人可依据《民法典》侵权责任编诉请法院判决赔偿并申请强制执行;行政责任层面，拒不退赔可作为从重处罚情节(《行政处罚法》第三十二条)，行政机关可依法没收全部违法所得(包括应退赔未退赔部分)，并在法定幅度内从重处以罚款;情节严重的，可依据《市场监督管理严重违法失信名单管理办法》纳入失信名单。在财产不足时，严格遵循《行政处罚法》第二十八条确立的责任顺位：人身损害赔偿优先于财产性退赔，退赔受害人损失优先于行政罚款与没收违法所得。
三、税款扣除的合法性确认与操作性完善
《办法》第十条规定"在认定违法所得时，当事人在市场监督管理部门作出行政处罚前依法缴纳的直接相关税款，可以按照本办法第六条的规定，予以认定和扣除。"该条款在制度层面承认违法活动中"合法税负"的可扣除性，具有进步意义，但需在操作层面进一步细化"直接相关"的认定标准。
(一)"直接相关税款"的扣除正当性与范围界定
从合法性视角看，允许扣除已缴税款符合"禁止不法获益"原则。税款扣除遵循与合法必要支出相同的认定规则。增值税、企业所得税等基于违法收入缴纳的税款，若不予扣除将形成"国家双重获利"——既通过征税获取财政收入，又通过没收违法所得剥夺同一笔收入，实质构成对同一行为的重复评价。允许扣除已缴税款，能够确保当事人仅被剥夺"不法净收益"，符合《行政处罚法》"过罚相当"原则。
但"直接相关"的技术剥离仍需细化：对于财务账簿未区分合法与违法收入的中小企业，建议建立按违法收入占总收入比例分摊可抵扣税额的计算规则，或引入税务机关的核定证明，确保已履行纳税义务的当事人获得合法扣除。
(二)举证要求的优化与税务信息共享
《办法》要求当事人提供"依法缴纳"的证明，对于财务管理不规范的经营者可能面临凭证缺失困境。建议建立税务机关与市场监管部门的数据共享机制，对无法精确对应的已缴税款，由税务机关出具已纳税证明或按有利于当事人原则合理核定扣除，避免"合法税负被纳入违法所得予以没收"的实质不公。
四、违法所得无法查清的程序规制与监督机制
《办法》第十四条规定，"经充分调查，违法所得数额仍然无法查清的，可以不再单独计算违法所得，但应当在确定罚款数额时作为考量因素"，且"应当报经市场监督管理部门主要负责人审批同意"。该条款通过引入裁量弹性应对执法取证难题，兼顾过罚相当原则与执法效率，但需在"无法查清"的认定标准、裁量因素的适用规则及审批程序的实质约束三方面进行规范。
(一)"无法查清"的认定标准与调查限度
该规定赋予执法人员较大裁量空间，可能引发履职不到位的风险，因此设置报市场监管部门主要负责人审批同意的程序，目的是"保障严格规范公正执法，避免失职渎职"。
现行条款需进一步界定"无法查清"的法定情形与调查限度，防止证明责任不当转移：
一是区分当事人拒不配合(如故意销毁账册)与客观取证不能(如交易记录灭失)，前者应适用推定违法所得规则，后者方可适用"无法查清"程序，避免实质转移行政机关的调查责任，违反《行政处罚法》第五十四条关于"行政机关应当全面、客观、公正地调查，收集有关证据"的强制性规定。
二是明确"充分调查"的判断标准，要求穷尽查询银行流水、第三方支付记录、关联企业交易数据、委托第三方机构核算等法定调查手段，并附卷留存调查过程记录及未获结果的书面说明，防止以"无法查清"为由规避举证责任。例如，在网络传销案件中，若仅因当事人不提供后台数据即认定"无法查清"，而未依法向支付平台调取交易记录或委托第三方核算，即属于调查程序不完整。
(二)裁量因素适用的明确性与说理义务
将"无法查清的违法所得"作为罚款考量因素时，需规定考量权重、参照标准及说理要求：
一是建立推定违法所得与裁量罚款的联动规则。在当事人阻碍调查等情形下，可推定全额认定违法所得，并在此基础上从重处罚;对于客观不能查清部分，应在处罚决定书中详细论述认定依据、调查过程、推定理由及该情节对罚款的具体影响权重，确保"同案同罚"。
二是防止裁量说理不充分。执法文书不得仅简单记载"因违法所得无法查清，酌情从重处罚"，而应说明无法查清部分的估算依据、对罚款幅度的具体影响，保障当事人的知情权与抗辩权。
(三)审批程序的实质化与监督功能强化
"主要负责人审批"制度旨在通过层级监督约束裁量权，避免因缺乏标准化审查要件导致"监督空转"。建议：
一是建立调查要件清单制度，明确审批材料需附卷说明调查过程(如询问笔录、检查记录)、已采取措施(如银行流水查询、第三方数据协查、委托核算情况)及未查清原因(如客观证据灭失或当事人拒不配合的具体情形)。
二是引入第三方机构核算机制。《办法》第十二条允许委托具备专业核算能力且无利害关系的第三方机构开展违法所得核算、评估，对于"无法查清"的案件，应优先启动第三方核算程序，以保障认定结果的客观公正，提升执法的规范化水平和社会公信力。
五、体系化调适路径与制度建议
针对前述规范适用中的细化需求，为确保《办法》在执法实践中实现立法初衷，真正贯彻过罚相当与比例原则，建议从以下四个维度完善：
(一)实体规则层面：类型化建构与标准细化
1.制定"合法必要支出"类型化认定指引
采用"正面清单+负面清单+开放申请"三重规制模式。针对食品药品安全、虚假宣传、无证经营等高频违法领域，分类列举可扣除支出(如食品生产企业的合规原料采购成本)与绝对排除项(如用于实施违法行为的专门工具购置费用);同时明确当事人可申请其他合法必要支出，由执法机关根据"直接关联性"与"行业通用性"标准进行裁量。
2.确立"商业合理性"复合判断标准
借鉴《税收征管法》及其实施条例的成熟经验，构建"四要素审查体系"——行业惯例契合度、企业经营模式适配性、支出与违法所得的因果关联度、交易价格公允性，通过规范性文件明确各要素的权重赋值与冲突解决规则。对平台经济、直播电商等新兴业态，建立由行业专家、法律学者、税务师组成的联合评估机制，动态发布特殊支出认定指引。
3.建立类型化税款扣除与信息共享规则
严格遵循"税权法定"原则，对增值税等流转税，明确按违法收入占总收入比例分摊可抵扣税额;对企业所得税，限定扣除条件为"已实际缴纳且税务机关出具专项证明"。同时建立税务机关与市场监管部门的数据共享机制，确保税款扣除的真实性与合法性，避免形式化举证要求导致的不公。
4.明确"无法查清"的法定情形与调查限度
通过规范性文件细化列举"客观不能"情形(如账簿因不可抗力灭失、当事人死亡且无继承人等)，同步规定"穷尽调查"的刚性标准，包括银行账户查询、第三方数据调取、关联企业协查、第三方机构委托核算等法定调查手段的完成情况，并要求附卷留存调查过程记录。
(二)程序保障层面：优化举证、强化说理与规范审批
1.构建阶梯式举证责任与协作机制
强化告知指导，调查初期书面告知当事人举证范围、标准与期限;当事人因客观原因无法自行收集的关键证据(如税务凭证)，可申请行政机关依职权调取或出具协查函;对"必要性"采用"优势证据"标准，降低中小企业举证难度。混合支出允许当事人采用合理的分摊方法(如按收入、工时比例)。
2.引入税务信息共享与核定机制
市场监管部门与税务部门建立信息协作，依法查询纳税人信息。对无法精确对应的已缴税款，可按有利于当事人原则合理核定扣除，或允许以企业自行申报数据作为初步证据，由税务机关确认。
3.建立"推定违法所得"与裁量罚款联动规则
在当事人阻碍调查等情形下，可推定全额认定违法所得，并在此基础上结合情节确定罚款;对于客观不能查清部分，应在调查终结报告中详细论述认定依据、调查过程、推定理由及该情节对罚款的具体影响权重。
4.强化外部程序约束与强制说理
对适用"无法查清"条款的案件，在处罚决定书中须详细论述认定依据、调查过程、推定理由及该情节对罚款的具体影响权重;建立"调查要件清单"附卷制度，确保审批程序的实质化。
(三)处罚裁量：构建退赔与量罚的联动调节机制
1.将主动退赔法定化为从宽处罚情节
在《行政处罚法》框架下，明确将"在处罚决定作出前主动退赔并消除危害后果"作为重要的从轻、减轻或不予处罚情节。在计算罚款时，可探索将已退赔部分按一定比例相应降低罚款倍数，避免"退赔无用"的负面激励。
2.明确退赔的程序要件与效力
规定退赔须在处罚决定作出前完成，并以支付凭证、收据或和解协议为证。对于受害者不明的情形，探索建立提存制度，将款项提存至公证机构或指定账户视为履行退赔义务。
3.厘清行政没收与民事返还的功能界限
在法理与规则上明确，没收旨在剥夺不当得利，民事退赔旨在填补损害。已通过退赔实现民事填补的，应显著降低行政没收的必要性或严厉性，避免双重剥夺。
4.规范行政机关的角色与程序衔接
将《办法》第十五条中的"责令退赔"明确解释为"告知并引导"。当事人未退赔的，明确指引其民事诉讼途径，行政机关不得越权实施民事强制执行。
(四)技术赋能层面：建设知识库与开发智能辅助系统
1.建设统一的裁量基准与案例数据库
整合裁量基准、典型案例、法规库于行政执法平台，形成动态更新的知识中心，促进执法尺度统一。特别是针对"合法必要支出"的认定，积累行业典型案例，形成类案指引。
2.开发智能化裁量辅助决策系统
将裁量基准模型化、算法化，嵌入办案系统，根据输入案情自动推荐裁量幅度，减少人为随意性，并为处理混合支出分摊等复杂计算提供工具。
3.建立案例分析与反馈闭环机制
定期分析本地行政处罚案例，特别是被复议诉讼纠错的案件，将成果转化为内部办案指引，并作为修订裁量基准的依据，实现持续优化。对于"无法查清"案件的审批情况，建立定期抽查与评议机制，防止程序空转。
六、结论与展望
《办法》的出台，标志着市场监管领域违法所得认定向规范化、统一化迈出了关键一步，有利于解决此前各业务条线认定规则不统一的问题，促进市场监管各领域执法的深度融合，为营造法治化营商环境奠定了制度基础。然而，在"合法必要支出"的具体界定、退赔制度的激励效果优化、税款扣除的操作性完善以及违法所得无法查清时的程序细化等方面，仍存在亟待通过实施细则、指导案例和类型化指引进行填补的法理缝隙与实践需求。
为实现"过罚相当"的终极目标，未来的完善需坚持系统思维：在理念上，始终以比例原则和正当程序原则为指引，确保惩戒力度与损害程度、主观恶性相匹配，对于食品药品等严重危害人民群众身体健康和生命安全的违法行为，应通过高额罚款、吊销许可证件、从业禁止等处罚种类实现"四个最严"要求，而非通过限缩成本扣除范围实现。在规则层面，亟须通过制定实施细则、发布指导案例和类型化指引，对关键不确定概念进行填充与细化，增强可操作性与可预测性，特别是对平台经济等新兴业态建立动态调整机制。在程序层面，必须强化执法机关的说理义务，优化举证责任分配，构建"谁主张谁举证"与"职权调查"相结合的协作机制，充分利用第三方机构核算与税务信息共享等技术手段，构建内外结合的监督制约机制，并理顺行政、民事乃至刑事责任之间的衔接顺位。
道阻且长，行则将至。唯有通过立法的持续精细化、执法的日益规范化，违法所得认定制度方能真正实现其"剥夺不法利益、恢复市场秩序、保护合法权益"的复合功能，为营造稳定、公平、透明、可预期的法治化营商环境奠定坚实的制度基石。