随着《中华人民共和国增值税法》(以下简称《增值税法》，其他法律法规亦作同样处理)于2026年1月1日生效实施，我国对18个税种中的大部分税种都以法律形式呈现。一方面说明国家对税收征管更加重视，另一方面也反映公众与税的关联度越来越高。近些年来，网络主播偷税，上市公司补税常成为热搜话题。毋庸置疑，依法纳税、扣缴税款分别是每位纳税人、扣缴义务人的法定义务，但对于哪些人可能成为偷税主体，哪些税种能成为偷税对象，偷税是否需要主观故意，偷税有哪些形式，单纯的未申报纳税是否就是偷税?偷税与我们平常理解的偷窃有什么区别，偷税后果会怎样，偷税金额是否会“利滚利”，是否会产生刑事责任，行政法上的偷税与刑法中的逃避缴纳税款又有什么关联?……上述问题较多，但如果不深加辨析，可能会铸成大错，影响自身“钱袋子”，甚至不小心蹲“号子”。

　　一、偷税主体

　　《税收征收管理法》第四条规定，法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人。而从《税收征收管理法》第六十三条关于偷税定义可知，偷税的主体有纳税人和扣缴义务人，因此偷税的主体，可以从两个层次进行分析，一是个人与单位，二是纳税人和扣缴义务人。为什么做这种分类，既因为税种与主体组织形态存在一定逻辑关系，又因为纳税人与扣缴义务人在《税收征收管理法》下的义务、责任及合作关系存在较大差异。比如个人所得税的纳税主体是个人，而不是单位;企业所得税的纳税主体是企业(包括企业及其他取得收入的组织)，而非个人。再如，税务局与个人所得税代扣单位存在一定合作关系，即《个人所得税法》第十七条规定，对扣缴义务人按照所扣缴的税款，付给百分之二的手续费。同时，在法律义务和责任上，法律对纳税人及扣缴义务人的要求并不相同，即相对于扣缴义务人，法律对纳税人要求更高。

　　还应当指出的是，上述单位包括哪些?我们认为，应包括公司、企业、事业单位、机关和社会团体。无论是单位或个人，如果不负有纳税义务或负有代扣代缴、代收代缴税款义务的，均不符合偷税主体要件。

　　二、偷哪些税及涉及的法律法规

　　我国现有18个税种，分别是：增值税、企业所得税、个人所得税、消费税、关税、土地增值税、契税、城市维护建设税、房产税、印花税、城镇土地使用税、资源税、车辆购置税、车船税、耕地占用税、环境保护税、烟叶税、船舶吨税。

　　上述18个税种，其中有14个税种已制定法律，另外4个税种有国务院行政法规。为简略起见，仅将18个税种的法律、行政法规及个别规章罗列于后，而大量的税务规章及规范性文件则未进行列示。

　　三、偷税是否需主观故意?

　　现行《行政处罚法》(2021年修订)第三十三条规定……当事人有证据足以证明没有主观过错的，不予行政处罚。法律、行政法规另有规定的，从其规定。

　　这部分内容是新增的，2017年《行政处罚法》没有这样表述。《税收征收管理法》是2015年修正的，虽然没有关于主观过错的直接规定，但在该法第八十一条“税收征管法第五十二条所称纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，是指非主观故意的计算公式运用错误以及明显的笔误”正好说明立法部门对税收违法行为是隐含主观故意的。

　　对于行政违法行为，是否需要主观过错，还可以从《行政处罚法》2021年修订后相关行政机关的规章一窥究竟。比如从2025年3月1日实施的《中国证监会行政处罚裁量基本规则》第七条规定，有下列情形之一的，不予处罚：

　　(一)违法行为轻微并及时改正，没有造成危害后果;

　　(二)当事人有证据足以证明没有主观过错，但是法律、行政法规另有规定的除外;

　　(三)其他依法不予处罚的情形。

　　初次违法且危害后果轻微并及时改正的，可以不予处罚。

　　因此，随着《行政处罚法》于2021年修订实施，大部分行政违法行为需要满足主观过错要件。而对于偷税，从《税收征收管理法》第六十三条“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报”表述来看，更需满足主观过错中的故意，否则不构成偷税行为。从税务机关执法实践来看，也是遵循偷税需满足主观过错要件的。比如2013年4月19日国家税务总局函复陕西省地方税务局时称“纳税人在稽查局进行税务检查前主动补正申报补缴税款，并且税务机关没有证据证明纳税人具有偷税主观故意的，不按偷税处理”^[1];再如2016年6月19日国家税务总局在函复北京市国家税务局时称“从证据角度不能认定该企业存在偷税的主观故意^[2]。

　　注释

　　[1]《国家税务总局关于税务检查期间补正申报补缴税款是否影响偷税行为定性有关问题的批复》(税总函〔2013〕196号)，见国家税局总局广东省税务局官网(首页总局政策法规)https://guangdong.chinatax.gov.cn/gdsw/zjfg/2015-10/08/content_daead35400c7443f8cda93519257ca0f.shtml?f_link_type=f_linkinlinenote&flow_extra=eyJpbmxpbmVfZGlzcGxheV9wb3NpdGlvbiI6MCwiZG9jX3Bvc2l0aW9uIjowLCJkb2NfaWQiOiI5MDZmOTJmZjg5YWU1ZjVjLTQwZWM1OGQ2MzFkMDJjMTgifQ%3D%3D.

　　[2]《国家税务总局关于北京聚菱燕塑料有限公司偷税案件复核意见的批复》税总函〔2016〕274号，见国家税务总局山西省税务局官网首页政策法规库，具体网址为https://shanxi.chinatax.gov.cn/zcfg/detail/sx-11400-3815-1698157.

　　作者简介：

　　秦辉，合伙人

　　秦辉律师，高级企业合规师、注册税务师、中级会计师、中级审计师、中级经济师、企业法律顾问资格;上海律协证券合规与纠纷专业委员会委员，上海市法学会财税法学研究会会员，浙江省法学会金融法学研究会常务理事，浙江省法学会财税法学研究会理事;天津仲裁委仲裁员，中证中小投资者服务中心公益律师，浦东新区法律援助中心法律援助律师，上海资本市场人民调解委员会调解员，浦东新区东方调解中心特邀调解员，广东中证投资者服务与纠纷调解中心调解员;浦东新区社区矫正中心讲师库讲师。

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